Dei delitti tributari: il reato di dichiarazione infedele (articolo 4 del D.Lgs. n. 74/2000)

Come noto, con la Legge 11 marzo 2014, n. 23 (c.d. “Delega Fiscale”) è stata data al Governo delega a legiferare al fine di rendere il sistema fiscale vigente “più equo, trasparente e orientato alla crescita”. In tale contesto, l’articolo 8 ha dettato taluni criteri guida per la revisione del sistema sanzionatorio penale tributariosecondo criteri di predeterminazione e di proporzionalità rispetto alla gravità dei comportamenti, prevedendo: (…) la revisione del regime della dichiarazione infedele e del sistema sanzionatorio amministrativo al fine di meglio correlare, nel rispetto del principio di proporzionalità, le sanzioni all’effettiva gravità dei comportamenti (…)”.

La novellata fattispecie avente rilievo penale

In attuazione della Delega Fiscale è stato emanato il D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158, di revisione del sistema sanzionatorio, che ha modificato in diversi punti il D.Lgs. n. 74/2000, concernente i reati tributari. 

Nel solco di quanto previsto in sede di legge delega, il legislatore delegato ha previsto che l’infedeltà nella dichiarazione assuma rilevanza penale – fuori dai casi della dichiarazione fraudolenta contemplati dai precedenti articoli 2 e 3 – nell’ipotesi in cui in una delle dichiarazioni annuali relative alle imposte sui redditi o all’imposta sul valore aggiunto siano indicati elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi inesistenti, quando, congiuntamente: a) l’imposta evasa sia superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, a euro centocinquantamila; b) l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi inesistenti, è superiore al dieci per cento dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o, comunque, superiore a euro tre milioni.

La pena prevista è la reclusione da uno a tre anni. 

I commi “aggiunti” ex novo dal D.Lgs. n. 158/2015

I commi 1-bis) e 1-ter) dell’articolo 4 prevedono che ai fini dell’integrazione del reato non si tenga conto della non corretta classificazione e della valutazione di elementi attivi o passivi oggettivamente esistenti, rispetto ai quali i criteri concretamente applicati sono stati comunque indicati in bilancio o in altra documentazione rilevante ai fini fiscali, nonché della violazione dei criteri di determinazione dell’esercizio di competenza, della non inerenza e della indeducibilità di elementi passivi reali. Fuori dai casi menzionati, non danno luogo a fatti punibili le valutazioni che, singolarmente considerate, differiscono in misura inferiore al 10% da quelle corrette.

Il contrasto all’evasione e la proporzionalità

La Circolare n. 1/2018 emanata a fine 2017 dalla Guardia di Finanza, nella Parte II (dedicata a “L’ attività di polizia giudiziaria a contrasto dell’evasione e delle frodi fiscali”) – Capitolo 1, commenta autorevolmente “Il sistema penale tributario in materia di imposte dirette e Iva. Disposizioni sostanziali” ricordando anzitutto come l’applicazione delle novellate disposizioni, laddove più favorevole, debba sempre seguire il principio cardine del favor rei e come con l’introduzione dei summenzionati commi il legislatore abbia voluto mantenere una visione di favore in relazione a valori corrispondenti a non corrette valutazioni (secondo i parametri tributari) di elementi attivi e passivi, purché oggettivamente esistenti e nella misura in cui esistano in rerum natura. 

La Circolare conclude ricordando ai suoi destinatari d’elezione (i.e. i militari appartenenti alle Fiamme Gialle) che – pur nel doveroso rispetto del codice di procedura penale – non sia opportuno procedere sistematicamente all’instaurazione di procedimenti penali anche quando la condotta del contribuente difetti degli elementi richiesti dalle disposizioni incriminatrici. 

In sostanza lo spirito della Legge Delega sembra essere stato colto appieno anche in seno alla Guardia di Finanza stessa.

 

Avv. Giovanni Cicchitelli

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